Info für Rechnungslegung

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MOORE BG&P ACCOUNTING NEWSLETTER #2

Der weltweite Ausbruch von COVID-19 hat unser Leben fundamental verändert und fordert uns alle in wirtschaftlicher wie auch persönlicher Hinsicht. Bereits in unserem „Newsletter Accounting“ vom 19. März 2020 haben wir die Auswirkungen von COVID-19 auf die aktuell aufzustellenden bzw festzustellenden Abschlüsse zusammengefasst und Hinweise zu relevanten Fragestellungen der Bilanzierung und Berichtserstattung gegeben. Mittlerweile hat das Austrian Financial Reporting and Auditing Committee (AFRAC) die Fachinformation “Auswirkung der Ausbreitung des Coronavirus (COVID-19) auf die Unternehmensberichterstattung” veröffentlicht und im Frage-Antwort-Stil sieben Themengebiete behandelt. Die nachfolgend beschriebenen Ausführungen beziehen sich rein auf österreichische Gesellschaften bzw Konzerne mit einem Abschlussstichtag bis zum 31. Dezember 2019.

 

1. Betrifft der Ausbruch von COVID-19 die Bilanzierung zu Abschlussstichtagen bis zum 31. Dezember 2019?

Nach allgemeiner Ansicht stellen die Auswirkungen von COVID-19 iS AFRAC 16 RZ 8 wertbegründende Ereignisse dar . Daher sind dieses Ereignisse bilanziell für Jahresabschlüsse zum 31. Dezember 2019 nicht zu berücksichtigen. Bei Konzernabschlüssen ist die Frage in Abhängigkeit der geografischen Situierung der Tochterunternehmen zu beantworten. Im Falle einer einbezogenen Gesellschaft, die ihren Sitz in der Volksrepublik China hat, ist COVID-19 für Abschlüsse zum 31. Dezember 2019 als werterhellender Sachverhalt denkbar.

Abweichend ist die generelle Fragestellung der Aufrechterhaltung der Annahme der Unternehmensfortführung (Going-Concern-Prämisse) zu sehen, da hierfür sämtliche bis zur Aufstellung des Abschlusses verfügbaren Informationen über die Entwicklung der Gesellschaft heranzuziehen sind. Ergeben sich demnach aufgrund von COVID-19 derart negative Auswirkungen auf das Unternehmen, dass nicht mehr von der Unternehmensfortführung ausgegangen werden kann, muss bereits der Abschluss zum 31. Dezember 2019 zu Liquidationswerten aufgestellt werden.

 

 

2. Wann ist ein Unternehmen in einer Krise bzw wann kann nicht mehr von der Unternehmensfortführung ausgegangen werden?

Wenn der Fortbestand einer Gesellschaft unmittelbar bedroht ist, wird von einer „akuten Krise“ auszugehen sein. KFS/BW 5 nennt hierfür ua die folgenden Anzeichen: Negatives Eigenkapital, fehlende Alternativfinanzierungsmöglichkeiten, Fälligstellung von Krediten, Lieferanten liefern nur gegen Barzahlung bzw die Verzögerung eigener Zahlungen. ISA 570 erwähnt darüber hinaus ua die folgenden Gegebenheiten, welche Zweifel an der Annahme der Unternehmensfortführung aufzeigen können: Verlust von besonders wichtigen Absatzmärkten oder Kunden, Schwierigkeiten mit der Verfügbarkeit des Personals, Engpässe mit wichtigen Zulieferungen, Einstellung der Geschäftstätigkeit oder Änderungen der gesetzlichen Regelungen mit massiven negativen Auswirkungen auf das Unternehmen.

Bei der Analyse der Krise ist insbesondere die Auswirkung auf die Liquidität und Finanzierung der Gesellschaft zu beachten. Die aktuelle Situation, welche zu Produktionsunterbrechungen bzw Schließung von Verkaufsstätten, Nachfragerückgängen oder Durchbrechung der Liefer- und Wertschöpfungsketten führt, ist zu berücksichtigen. Unterstützungsmaßnahmen der öffentlichen Hand, die derzeit in massivem Umfang eingerichtet werden (zB Kurzarbeitsmodelle oder Notfallfonds), sollen ebenfalls miteinbezogen werden. Basierend darauf sind zumindest Finanzpläne zu entwickeln. Unterschiedliche Entwicklungsmöglichkeiten der Zukunft, zB der Zeitpunkt der Wiederöffnung von Produktions- und Verkaufsstätten, können durch das Erstellen mehrerer Szenarien angemessen berücksichtigt werden. Ebenso kann die Erstellung einer formalen Fortbestehensprognose nötig werden.

 

 

3. Welche Angaben sind im Anhang zu machen?

Im Anhang sind gemäß § 236 UGB die angewandten Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden zu erläutern. Im Normalfall erfolgt dies basierend auf der Fortführungsannahme des Unternehmens. Sollten sich aufgrund von COVID-19 wesentliche Unsicherheiten zur Annahme der Unternehmensfortführung ergeben, sind diese in Erfüllung der Generalnorm gemäß § 222 Abs 2 UGB anzugeben. Der reine Hinweis auf die Anwendung der Going-Concern-Prämisse ist daher um die konkreten Umstände zu erweitern, welche zur Sicherung dieser eingesetzt werden. Dabei sind jene Umstände, die das Unternehmen in seinem Fortbestand gefährden sowie jene Handlungen zu beschreiben, die den Fortbestand des Unternehmens sicher sollen. Für Kleinstgesellschaften, welche keinen Anhang zu erstellen haben, sollen diese Angaben in den Jahresabschluss aufgenommen werden.

Wesentliche, wertbegründende Ereignisse zwischen dem Abschlussstichtag und dem Aufstellungsdatum müssen von mittelgroßen und großen Unternehmen gemäß § 238 Abs 1 Z 11 UGB im Anhang erläutert werden (Nachtragsbericht). Aufgrund der Massivität der derzeit vorliegenden Maßnahmen ist idR jedenfalls davon auszugehen, dass COVID-19 als ein solch „wesentliches Ereignis“ zu qualifizieren ist. Somit sind die für das Unternehmen relevanten Folgen von COVID-19 zu beschreiben und auch eine Schätzung der finanziellen Auswirkungen anzugeben. Sofern in einer Frühphase noch keine finanziellen Auswirkungen angegeben werden können, ist dies im Anhang festzuhalten.

 

 

4. Welche Angaben sind im Lagebericht zu machen?

Der Lagebericht hat gemäß § 243 Abs 3 Z 1 UGB auf die voraussichtlichen Entwicklungen des Unternehmens einzugehen (Prognosebericht). Gemäß § 243 Abs 1 UGB sind auch wesentliche Risiken und Unsicherheiten zu beschreiben, die auf das Unternehmen einwirken. Bei beiden Angaben sind sämtliche Tatsachen zu berücksichtigen, die bis zum Aufstellungsdatum des Abschlusses bekannt geworden sind. Daher ist COVID-19 in beiden Fällen zu berücksichtigen. Durch die Dynamik der laufenden Entwicklungen mag es derzeit schwierig sein, konkrete Prognosen abgeben zu können; nicht zuletzt deshalb, da es aktuell nicht valide absehbar ist, ab welchem Zeitpunkt die Geschäftsschließungen wieder aufgehoben werden. Folglich kann stets nur die bestmögliche Einschätzung der Dauer und Auswirkung von COVID-19 zum aktuellen Zeitpunkt abgegeben werden.

Diese hat nicht die Anforderung der „allumfassenden absoluten Wahrheit“ zu erfüllen, muss aber auf Basis der objektiv vorliegenden Information, wie beispielsweise Veröffentlichungen der Bundes- oder Landesregierungen, Behörde oder Erfahrungen aus anderen Ländern plausibel nachvollziehbar sein.

 

 

5. Was ist bei der Feststellung von Abschlüssen zum 31. Dezember 2019 zu beachten?

Wurden Abschlüsse vor Ausbruch der COVID-19-Krise aufgestellt, werden in Anhang und Lagebericht die bisher beschriebenen Angaben nicht enthalten sein können. Erfolgt die Feststellung der Abschlüsse durch die Organe zum aktuellen Zeitpunkt, stellt sich die Frage, ob das Fehlen dieses wesentlichen Sachverhalts der Feststellung entgegensteht. Da es sich bei COVID-19 allerdings um wertbegründende Ereignisse handelt, ist keine Anpassung nötig. Die Abschüsse können in der vorliegenden Fassung („ante COVID-19“) festgestellt werden.

Allerdings sollte die Geschäftsleitung die prüfenden und feststellenden Organe informieren, dass die Auswirkungen von COVID-19 im vorliegenden Abschluss nicht berücksichtigt sind und darauf hinweisen, dass zur Wahrung ihrer Interessen der Abschluss geändert bzw um die Auswirkungen von COVID-19 ergänzt werden kann. Dies würde neben der Neuaufstellung des Abschlusses bei prüfungspflichtigen Einheiten die Notwendigkeit einer Nachtragsprüfung nach sich ziehen.

 

 

6. Was ist bei Ergebnisverwendungsbeschlüssen zu beachten?

Gemäß § 238 Abs 1 Z 9 UGB ist im Anhang mittelgroßer oder großer Gesellschaften eine Angabe durch die Geschäftsleitung über den Vorschlag zur Verwendung des Ergebnisses zu machen (Ergebnisverwendungsvorschlag). Grundsätzlich wird diesem Vorschlag idR im Zuge der Feststellung des Abschlusses gefolgt und durch die Gesellschafter ein entsprechender Gewinnverwendungsbeschluss gefasst. Sollten Sie Gesellschafter allerdings eine vom Ergebnisverwendungsvorschlag abweichende Gewinnverteilung vorsehen, führt dies zu keiner Verpflichtung, den aufgestellten Abschluss anzupassen. Somit ist es unkritisch, wenn die Gesellschafter beispielsweise vom Vorschlag einer Gewinnausschüttung absehen und aufgrund der COVID-19-Krise zur Stärkung des Unternehmens den Vortrag des Gewinns auf neue Rechnung beschließen. Sollten die Auswirkungen der Krise für das Unternehmen im Endeffekt glimpflich gewesen sein, kann ohnehin jederzeit durch die Gesellschafter ein neuer Ausschüttungsbeschluss gefasst werden. In diesem Zusammenhang ist auch § 82 Abs 5 GmbHG zu beachten, der eine de facto Ausschüttungssperre für Bilanzgewinne normiert, die seit der Aufstellung durch Verluste verzehrt wurde.


Quellenangaben entnehmen Sie bitte dem PDF-Newsletter.

Newsletter 2 (AFRAC) als PDF downloaden

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MOORE BG&P ACCOUNTING NEWSLETTER #1

Auswirkungen von COVID-19 auf Jahres- und Konzernabschlüsse

Der Ausbruch des „COVID-19“ Anfang 2020 zieht bedeutende wirtschaftliche Konsequenzen mit sich. Längst sind nicht mehr nur jene Unternehmen betroffen, welche wesentliche Geschäftsbeziehungen ins Ausland unterhalten. Spätestens seit dem 11. März 2020 hat sich dieser Radius aufgrund von Maßnahmen der österreichischen Bundesregierung auch auf viele andere Unternehmen und Branchen ausgedehnt. Für viele Unternehmen stellt sich nun die Frage, ob und in welcher Form, die Auswirkungen von COVID-19 in Abschlüssen zum 31. Dezember 2019 zu berücksichtigen sind.
 

Auswirkungen auf die Rechnungslegung zum 31. Dezember 2019

Es stellt sich primär die Frage, ob die bis dato gewonnenen Erkenntnisse über die bilanziellen Konsequenzen von COVID-19 -  wie etwaige Rückstellungserfordernisse oder andere Bewertungsfragen - bereits im Abschluss zum 31. Dezember 2019 zu berücksichtigen wären.
Maßgeblich dafür ist gemäß AFRAC 16, ob die nach dem Abschlussstichtag gewonnenen Informationen bessere Erkenntnisse über die Verhältnisse zum Abschlussstichtag liefern („wertaufhellend“) oder ob es sich um Änderungen der Verhältnisse nach dem Abschlussstichtag („wertbegründend“) handelt.
Nach Auffassung des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland (vgl IDW) vom 4. März 2020 stellen die Auswirkungen der aktuellen Gesundheitskrise für Abschlüsse zum 31. Dezember 2019 wertbegründende Ereignisse dar. Dies wird damit argumentiert, das die ersten Fälle zwar bereits im Dezember 2019 bekannt geworden sind, die sprunghafte globale Ausweitung und die damit verbundenen schweren wirtschaftlichen Konsequenzen erst ab Jänner 2020 aufgetreten sind. Sie sind dementsprechend nicht in den Jahresabschlüssen zum 31. Dezember 2019 abzubilden, da die Ursache für den bilanziellen Sachverhalt de facto erst nach dem Stichtag eingetreten ist.
 

Auswirkungen auf die Annahme zur Fortführung des Unternehmens („Going Concern“)

Davon unberührt bleibt die Frage, ob nach § 201 Abs 2 Z 2 UGB von einer Fortführung des Unternehmens („going concern“) auszugehen ist. Dies ist dann anzunehmen, wenn der Prämisse keine tatsächlichen oder rechtlichen Gründe entgegenstehen. Eine Verschlechterung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage nach dem Abschlussstichtag kann ein Hinweis darauf sein, dass überprüft werden muss, ob die Aufstellung des Abschlusses unter der „Going Concern Prämisse“ noch angemessen ist (KFS/RL 28 Rz 13). Der Abschlussaufsteller hat die Beurteilung der Angemessenheit der Fortführungsannahme zum Zeitpunkt der Abschlussaufstellung vorzunehmen und dabei alle verfügbaren Informationen heranzuziehen (KFS/RL 28 Rz 18). Es sind auch Ereignisse, wie beispielweise COVID-19 zu berücksichtigen, die erst nach dem Abschlussstichtag eingetreten sind. Der Beurteilungszeitraum sollte zwölf Monate nach dem Abschlussstichtag umfassen (KFS/RL 28 Rz 21).
 

Auswirkungen auf den Anhang zum 31. Dezember 2019

Zudem stellt sich die Frage, welche Angaben im Anhang zum Abschluss zum 31. Dezember 2019 notwendig sind. Wertbegründende Ereignisse, wie die wirtschaftlichen Auswirkungen von COVID-19, sind im Anhang der Jahres- und Konzernabschlüsse (gemäß § 238 Abs 1 Z 11 UGB  bzw § 251 Abs 1 UGB ) anzugeben. Diese Angabepflicht besteht für alle mittelgroßen und großen Gesellschaften). Daher sind die Art und die finanzielle Auswirkung der aktuellen Pandemie im Anhang näher zu beschreiben. Sofern konkrete finanzielle Auswirkungen noch nicht ermittelbar sind, ist dies anzugeben.
 

Auswirkungen auf den Lagebericht zum 31. Dezember 2019

Neben Angaben im Anhang sieht der Lagebericht gemäß § 243 Abs 1 UGB bzw § 265 Abs 1 UGB iVm § 245a Abs 1 UGB eine Berichterstattung über wesentliche Risiken und Ungewissheiten, denen das Unternehmen ausgesetzt ist, vor. Ferner ist im Lagebericht auf die voraussichtliche Entwicklung des Unternehmens einzugehen. Sofern die weltweite Ausbreitung von COVID-19 für das Unternehmen Risiken birgt, welche sich negativ auf die künftige Entwicklung auswirken könnten, ist dies im Lagebericht zu erörtern. Umsatzrückgänge, angeordnete Betriebsschließungen oder Unsicherheiten in der Beschaffung von Rohstoffen könnten Beispiele für derartige Risiken sein.

 

Ist der Jahresabschluss zum 31. Dezember 2019 bereits aufgestellt, bedarf es keiner Änderungen auf Basis neu gewonnener wesentlicher Umstände, da eine solche Verpflichtung gemäß AFRAC 16 nur im Zusammenhang mit werterhellenden, - nicht aber im Hinblick auf wertbegründende Ereignisse - besteht. Bedeutende Umstände, welche Zweifel an der Unternehmensfortführung zur Folge haben, sind davon ausgenommen und individuell zu beurteilen.
 

Auswirkungen auf Abschlüsse nach dem 31. Dezember 2019

Bei Abschlüssen, deren Stichtage nach dem 31. Dezember 2019 liegen, wird individuell zu beurteilen sein, ob die Auswirkungen des „COVID-19“ als werterhellende Tatsachen im Abschluss zu berücksichtigen sind. Hier wird primär die Geschäftstätigkeit, das Unternehmensumfeld sowie die Art der Kunden- und Lieferantenbeziehungen entscheidend sein. Bezogen auf österreichische Unternehmen, welche primär im Inland tätig sind, wird eine Werterhellung daher idR jedenfalls auf Geschäftsjahre anzuwenden sein, die am oder nach dem 31. März 2020 enden. Für Unternehmen, welche eine intensive Bindung zum Ausland haben könnte dies bereits auf Stichtage vor dem 31. März 2020 zutreffend sein.
 

Auswirkungen auf Inventuren ab dem 31. März 2020

Aufgrund behördlicher Betriebsschließungen besteht für Abschlüsse am oder nach dem 31. März 2020 zusätzlich die Herausforderung, wie bzw wann die Inventur zu erfolgen hat. Bei der Inventur am Ende eines Geschäftsjahres bedarf es gemäß § 192 Abs 2 UGB grundsätzlich einer körperlichen Bestandsaufnahme der Vermögensgegenstände. Das UGB sieht abweichend davon aber Alternativen vor, sofern durch Anwendung eines den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entsprechenden anderen Verfahrens gesichert ist, dass der Bestand nach Art, Menge und Wert auch ohne körperliche Bestandsaufnahme für diesen Zeitpunkt festgestellt werden kann. Da den behördlichen Auflagen Folge zu leisten ist, empfehlen sich die nachfolgenden Alternativen zur Stichtagsinventur.

Es besteht gemäß § 192 Abs 3 Z 1 UGB die Möglichkeit, die Inventur in den ersten beiden Monaten nach dem Schluss des Geschäftsjahres durchzuführen, sofern auf Basis der ermittelten Bestände am Aufnahmestichtag eine wertmäßige Rückrechnung auf den Bilanzstichtag erfolgen kann. Da noch nicht absehbar ist, bis wann sich die aktuelle Situation entspannen wird, würde sich als weitere Möglichkeit auch ein Rückrechnungsverfahren anbieten. Sofern gemäß § 192 Abs 3 Z 2 UGB durch Anwendung eines den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung entsprechenden Rückrechnungsverfahrens gesichert ist, dass der Bestand für den Schluss des Geschäftsjahres ordnungsgemäß bewertet werden kann, kann von einer Stichtagsinventur abgegangen werden. Bei Unternehmen, welche von der behördlichen Betriebsschließung betroffen sind bzw bei Unternehmen, bei welchen aktuell keine bedeutenden Lagerbewegungen stattfinden, scheinen diese beiden Methoden dafür geeignet zu sein, von der Stichtagsinventur abzuweichen. Sollte eine ordnungsgemäße Inventur trotzdem nicht möglich sein, ist im Jahresabschluss darauf hinzuweisen.
 

Künftige Entwicklungen

Da die weitere Entwicklung und Auswirkungen noch nicht zur Gänze absehbar sind, ist eine stetige Überprüfung der vorhandenen Informationen sowie deren möglichen Auswirkungen auf die Aufstellung des Jahresabschlusses und Lageberichts jedenfalls erforderlich. AFRAC („Austrian Financial Reporting and Auditing Commitee“) hat am 16. März 2020 angekündigt, eine Arbeitsgruppe einzusetzen, welche kurzfristig weitere ergänzende Hinweise erarbeiten wird. Nach Vorliegen weiterer Informationen werden wir unsere Ersteinschätzung entsprechend aktualisieren.

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